Андрій Гринчук. Податкові перевірки по-новому

Агрбізнес сьогодні, №4 (203) лютий 2011

В цій статті розглянемо процедуру оскарження рішень органів державної податкової служби, яку платники податків повинні дотриматися, якщо бажають перед зверненням до суду оскаржити донараховані податківцями зобов’язання в адміністративному порядку. Слід зазначити, що до набрання чинності Податковим кодексом, адміністративне оскарження, яке передувало зверненню до суду, було дуже популярним серед платників податків, оскільки давало можливість без будь-яких додаткових нарахувань (штрафів, пені тощо) легально відтягнути майже на рік сплату податкового зобов’язання. Що ж змінив Податковий кодекс?

Важливою новелою Податкового кодексу України (надалі – ПК) є запровадження дворівневої процедури адміністративного оскарження рішень органів державної податкової служби (замість існуючої до 2011 року трирівневої процедури). Тобто згідно норм ПК скарга не направляється до органу державної податкової служби, що прийняв рішення, а відразу ж до органу державної податкової служби вищого рівня. Це скорочує загальний строк адміністративного оскарження на третину.

Кодексом закріплена наступна система органів державної податкової служби вищого рівня:

  • державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі – органи вищого рівня для державних податкових інспекцій;
  • Державна податкова адміністрація України – орган вищого рівня для державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі.

Згідно п.56.20 ПК вимоги до оформлення скарги, порядок подання та розгляду скарг встановлюється центральним органом державної податкової служби. На виконання цієї норми Наказом Державної податкової адміністрації України від 23.12.2010 року № 1001 було затверджено Положення про порядок подання та розгляду скарг платників податків органами державної податкової служби (надалі – Положення). Автоматично цим же Наказом визнано таким, що втратило чинність попереднє положення про порядок подання та розгляду скарг.

Пунктом 3 діючого Положення встановлюється заборона відмови у прийнятті скарги платника податків. Однак скарга, оформлена без дотримання вимог, передбачених Положенням, повертається особі, яка її подала (надіслала), з відповідними роз’ясненнями не пізніше п’яти днів від дня отримання такої скарги. Вимоги до оформлення скарги, передбачені діючим Положенням, повторюють вимоги, які ставилися до скарг раніше. Слід звернути увагу на те, що ч.3 п.3 діючого Положення закріплює обов’язок платника податків письмово повідомляти контролюючий орган, яким визначено суму грошового зобов’язання або прийнято інше рішення, про оскарження його податкового повідомлення-рішення або будь-якого іншого рішення,одночасно з поданням скарги контролюючому органу вищого рівня. В той же час згідно пп. «г» п.4 Положення у скарзі має бути зазначено про повідомлення чи неповідомлення відповідного органу державної податкової служби про подання скарги органу державної податкової служби вищого рівня. Невиконання цієї вимоги є підставою для повернення скарги платнику податків. У будь-якому випадку платнику податків доцільно повідомляти орган, що прийняв рішення, про оскарження останнього з метою уникнення раптового виникнення податкового боргу чи інших небажаних наслідків.

Законодавець залишив у Податковому кодексі без змін строки подання та розгляду скарг, поданих в процесі здійснення процедури адміністративного оскарження. Так, для подання скарги встановлено строк у десять календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або будь-якого іншого рішення органу державної податкової служби, що оскаржується. Аналогічний строк встановлюється для подання повторної скарги у випадку отримання рішення про повне або часткове незадоволення первинної скарги. Якщо орган державної податкової служби самостійно визначає грошове зобов’язання платника податків з причин, не пов’язаних із порушенням податкового законодавства, то строк оскарження таких рішень становить тридцять календарних днів, що настають за днем надходження податкового повідомлення-рішення (рішення)органу державної податкової служби.

У випадку, коли останній день строку для подання скарги (первинної чи повторної) припадає на вихідний або святковий день, останнім днем такого строку вважається перший наступний робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.

Скарга, подана з порушенням вищенаведених строків, не підлягає розгляду органами державної податкової служби.

Не зазнали змін норми, які передбачають випадки, за наявності яких строки подання скарг на рішення органів державної податкової служби підлягають продовженню керівником органу державної податкової служби (заступником керівника) за письмовим запитом платника податків (такими, наприклад, є:перебування закордоном, перебування у місцях позбавлення волі за вироком суду, визнання за рішенням суду безвісно відсутнім). Практика застосування цих норм показала, що розраховувати на продовження строку оскарження майже нереально.

Днем подання скарги вважається день фактичного отримання скарги відповідним органом державної податкової служби, а в разі надсилання скарги поштою – дата отримання відділенням поштового зв’язку від платника податків поштового відправлення із скаргою,яка зазначена відділенням поштового зв’язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті. У разі відсутності повідомлення про вручення і опису вкладення поштового відправлення та відбитка календарного штемпеля відділення  поштового зв’язку на поштовому відправленні (конверті, бандеролі), що унеможливлює з’ясування дати отримання відділенням поштового зв’язку скарги, датою подання скарги вважається дата надходження скарги до органу державної податкової служби.

Орган державної податкової служби зобов’язаний розглянути скаргу, прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом двадцяти календарних днів, наступних за днем отримання скарги платника податків. Рішення за результатами розгляду скарги надсилається на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надається йому під розписку. Строк розгляду скарги платника податків може бути продовжено за рішенням керівника органу державної податкової служби, але не більше 60 календарних днів, з письмовим повідомленням про це платника податків до закінчення 20-денного строку розгляду скарги.

Важливою новелою ПК є покладення на органи державної податкової служби обов’язку доведення правомірності будь-якого нарахування, здійсненого органом державної податкової служби або будь-якого іншого рішення органу державної податкової служби (раніше обов’язок доведення помилковості здійсненого нарахування чи рішення покладався на платника податків). Із цим нововведенням пов’язана норма п.9.2 Положення, яка передбачає, що платники податків можуть додавати до скарги належним чином засвідчені копії документів, розрахунки та докази, які платник податків вважає за потрібне додати. Тобто, платник податків не зобов’язаний додавати такі документи, оскільки на нього не покладений обов’язок доводити помилковість здійсненого нарахування чи іншого рішення. Однак ця норма видається досить декларативною, оскільки без активної участі платника податків у доведенні неправомірності здійсненого нарахування чи іншого рішення шансів на прийняття рішення на його користь буде досить мало.

Залишились без змін випадки, коли скарга платника податків вважається повністю задоволеною. Так, згідно п.16 діючого Положення скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків:

  • якщо рішення за скаргою не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, на який було продовжено її розгляд;
  • якщо платнику податків не було надіслано рішення про продовження строків розгляду його скарги до закінчення 20-денного строку.

У ПК уточнено день закінчення процедури адміністративного оскарження: Так, у Законі України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» таким днем вважався останній день строку, встановленого для подання скарги, якщо вона не була подана. Підпункт 56.17.1 ПК передбачає, що процедура адміністративного оскарження закінчується днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги, коли така скарга не була подана у зазначений строк.

Окрім цього, процедура адміністративного оскарження закінчується:

  • днем отримання платником податків рішення органу державної податкової служби про повне задоволення скарги;
  • днем отримання платником податків рішення центрального органу державної податкової служби;
  • днем звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення податкових зобов’язань, що оскаржувались.

День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов’язання платника податків.

Без змін залишилось положення про те, що скарга, подана із дотриманням встановлених строків, зупиняє виконання платником податків грошових зобов’язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов’язання, що оскаржується, вважається неузгодженою.

Важливо зазначити, що відповідно до норм ПК процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору. У разі коли до подання  позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення органу державної податкової служби протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження. Аналогічний строк передбачено ч.4 ст.99 Кодексу адміністративного судочинства України, що визначає строк звернення до суду за умови використання позивачем досудового порядку вирішення спору.

Суттєвим нововведенням є положення, закріплене у п.129.1.2 ПК, відповідно до якого у випадку адміністративного оскарження податкового зобов’язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження, на суму такого заниження за весь період заниження, у тому числі період адміністративного оскарження, нараховується пеня. При цьому незалежно від результатів адміністративного оскарження пеня не нараховується протягом строку,на який за рішенням керівника органу державної податкової служби було продовжено розгляд скарги.

У випадку прийняття органом державної податкової служби вищого рівня рішення про повне або часткове задоволення скарги платника податків та скасування нарахованого грошового зобов’язання (його частини) пеня за період заниження такого грошового зобов’язання (його частини) скасовується.

Якщо ж за результатами адміністративного оскарження нараховане податкове зобов’язання залишено без змін, платник податків зобов’язаний сплатити пеню, нараховану за весь період заниження такого зобов’язання, у тому числі за період адміністративного оскарження.

Згідно з нормами ПК пеня нараховується на суму заниження із розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день заниження, за кожен календарний день періоду заниження. З 10.08.2010 року облікова ставка Національного банку України встановлена у розмірі 7,75% річних. З урахуванням діючої облікової ставки Національного банку України станом на сьогоднішній день пеня нараховується на суму заниження із розрахунку 9,3 відсотка річних за кожен день заниження.

Таким чином, основними новелами Податкового кодексу щодо процедури адміністративного оскарження донарахованих податкових зобов’язань є запровадження дворівневої процедури оскарження та нарахування пені на суму заниження податкового зобов’язання протягом періоду адміністративного оскарження у випадку залишення скарги платника податків без задоволення.